La Méthode des coûts complets en Comptabilité analytique

Définition des coûts complets

Les coûts complets représentent une méthode de calcul permettant d’évaluer le coût de revient d’un produit vendu. Il s’agit de la somme de tous les coûts ayant trait à la fabrication jusqu’à la vente du produit.

Que sont les coûts directs et indirects ?

Les coûts complets se répartissent entre deux types de coûts : les coûts directs et les coûts indirects. Le coût direct peut être directement associé à la production d’un produit ou d’un service. Il s’agit par exemple des matières employées pour la conception d’un produit, le temps/homme passé sur ce produit. L’affectation sera généralement faite au prorata des quantités consommées.

Les charges indirectes concernent l’ensemble de la production, mais sont communes à plusieurs produits ou activités : rémunération du personnel, frais de location…

Si le rattachement des charges directes à un produit est simple, ce n’est pas le cas des charges indirectes. Ces dernières ne peuvent être directement rattachées à un produit ou un service comme les dépenses d’approvisionnement (transport des marchandises…), de production (les consommables…) ou de distribution (frais relatifs à la commercialisation).

Le principe du calcul du coût d’un bien ou d’un service consiste à affecter toutes les charges incorporables de la comptabilité générale et des charges supplétives, s’il y en a, au coût du bien ou du service.

Rappelons que les charges supplétives ne sont pas retracées en comptabilité générale (essentiellement pour des raisons juridiques ou fiscales). En comptabilité analytique, la recherche de coûts comparables avec d’autres entreprises pour un même type d’activité impose de les retenir. Par exemple, cette notion permet de mettre en évidence la différence entre la rémunération d’un dirigeant d’entreprise (qui perçoit un salaire) et la rémunération du propriétaire d’une entreprise individuelle.

Le calcul des charges supplétives tient aussi compte du coût fictif du processus de production qui n’apparaît pas en comptabilité générale comme, par exemple, la prospection.

Intérêts de la méthode des coûts complets

La méthode des coûts complets permet de déterminer le coût de revient d’un produit et, en conséquence, son prix de vente. Cela permet de connaître les zones où l’entreprise est performante et où elle l’est moins. Il lui sera alors possible d’orienter sa production sur les produits les plus rentables ou de mettre en place une politique de réduction des coûts.

Inventée dans les années 1920 dans le cadre de l’organisation des ateliers de l’armée française, la méthode des coûts complets est particulièrement adaptée dans le milieu industriel avec des productions de masse bien standardisées. Elle est également utile dans des univers stables, car fondée sur des moyennes déterminées sur les périodes passées.

Ses limites 

La méthode est moins pertinente lorsque l’entreprise évolue dans une économie concurrentielle avec un marché segmenté qui rend difficile la fixation du prix de vente. De plus, la fixation des clés de répartition est quelque peu arbitraire et peut avoir des conséquences déterminantes sur le résultat final.

En outre, la méthode des coûts complets est moins pertinente lorsque les coûts indirects sont très importants comme c’est le cas avec l’apparition de nouvelles fonctions (marketing, maintenance, qualité, R&D, logistique, etc.).

Dans ce contexte, il devient difficile de classer les charges indirectes de manière homogène. De plus, l’utilisation d’unités d’œuvre par volume (chiffre d’affaires, quantité, heures de main-d’œuvre…) est pertinente dans le cas de productions standardisées. Dans le cas où une entreprise fabrique à la fois des produits standardisés en grande série et des produits différentiels en petite série, la méthode atteint ses limites. Ainsi, l’affectation sur des critères « volumiques » des charges indirectes entraînera un « subventionnement » des produits différentiés par les produits standards. Autrement dit, on va attribuer plus de charges aux biens standards qu’aux produits différenciés.

Ces inconvénients expliquent que la méthode ABC soit préférée à la méthode des coûts complets. La méthodologie ABC est en effet pertinente lorsque la production a une part importante de coûts indirects, des clients et des produits hétérogènes, des processus de production et de distribution complexes.

Retraitement des charges indirectes

La répartition des charges indirectes donne lieu à un traitement avant que ces dernières soient rattachées aux produits ou aux services. Elles sont regroupées au préalable dans des « centres d’analyse ».

Le recours à cette notion vient qu’il n’existe pas toujours de lien direct entre le bien ou le service et la charge imputée en comptabilité. Par exemple, quelle est la part du salaire de l’assistante de direction dans la fabrication d’une table ?

Les charges communes à ces produits ou services sont regroupées en centres d’analyse : elles correspondent à des charges communes sans possibilité a priori d’en rattacher les parts à tel ou tel produit ou services. En pratique, bien qu’indépendants de l’organigramme de l’entreprise, les centres d’analyse rejoignent souvent les centres de responsabilité. On distingue en effet les centres d’analyse principaux (approvisionnement, production, distribution) et les centres d’analyse auxiliaires (administration, service après-vente, etc.). Un centre d’analyse est, en quelque sorte, un regroupement de charges qui se caractérisent par une activité homogène, un responsable ou une localisation.

Les charges indirectes imputées dans les centres auxiliaires sont en premier lieu réparties entre les centres principaux grâce à une clé de répartition, il s’agit de la répartition primaire. Puis les charges des centres principaux sont affectées aux coûts avec une nouvelle clé de répartition (répartition secondaire). Les centres principaux recoupent le cycle « achat-production-vente » avec plusieurs centres rattachés à l’approvisionnement, la production ou la distribution. Les centres auxiliaires correspondent à des fonctions support (gestion du personnel, entretien, fonction financière et comptables…).

Vient ensuite le calcul des unités d’œuvre qui permet de connaître la part des frais indirects rattachables à un produit ou à un service donné. Pour ce faire, il convient de déterminer la consommation d’unité d’œuvre pour un produit.

Par exemple, pour répartir le loyer, l’unité d’œuvre pourra être le mètre carré. Dans l’hypothèse où les locaux ont une surface de 100 m² loués 10 000 €, une salle de 20 m² est utilisée pour la production d’un seul produit. La part du loyer pour ce dernier est par conséquent de 20 %. De fait, le coût indirect affecté au produit concerné sera de 2 000 €.

On aura alors : coût complet = coûts directs + (coûts indirects répartis/unités d’œuvre)

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Auteur - Mickaël Le Bour

Diplômé de l'institut d'études politiques de Bordeaux, Mickaël a rejoint le ministère des finances en 1995. Après une solide formation en comptabilité générale, il a réalisé des audits comptables et financiers sur des structures publiques et privées. Il a également travaillé sur la réglementation comptable et financière des collectivités locales et sur le projet de certification des comptes des entités publiques locales. Il a aussi participé aux travaux de transposition des normes comptables du secteur privé dans la sphère publique locale.